Государственный финансовый контроль в сфере бюджетных отношений Республики Таджикистан: организационно-правовые основы

§ 1. Основные этапы эволюции государственного финансового контроля в сфере бюджетных отношений Республики Таджикистан

Исследование основных этапов эволюции государственного финансового контроля в сфере бюджетных отношений Республики Таджикистан не только с правовой, но и с исторической точки зрения предоставляют возможность подробнее рассмотреть его слабые и сильные факторы, уяснить тенденции развития данного правового процесса на современном этапе развития правового государства Таджикистана.

Исторический опыт общественного развития свидетельствует, что во всех общественно-экономических формациях финансы, закрепленные за государством, играли значительную роль. Как известно, государство, право и налоги появились одновременно как тесно связанные между собой явления¹. Так, один из признаков государства – наличие налоговой системы, для которой уплата обязательных платежей становится свидетельством существования финансовых правоотношений и, как следствие, возникновения необходимости задействования государственного финансового контроля. Финансовый контроль, как справедливо отмечает профессор Е. Ю. Грачева, «прошел длительный период становления и развития еще в рамках докапиталистических формаций, когда проявлялись его отдельные элементы в первую очередь при осуществлении процедур сборов налогов»².

Согласно мнению большинства российских ученых, государственный финансовый контроль в России возник как самостоятельный финансово-правовой институт с создания 10 марта 1656 г. Счётного приказа, или Приказа счётных дел, – первого органа государственного финансового контроля³. Происхождение органов государственного финансового контроля, как справедливо отметил испанский исследователь Х. А. Гарсиа-Тревихано Фосс, «столь же древнее, как сами финансы и публичный учет»⁴. Историческая практика государственного финансового контроля в зарубежных странах свидетельствует, что первые органы, осуществлявшие государственный финансовый контроль, возникли в начале XIV в. Например, в Англии впервые в 1314 г. была учреждена должность Генерального контролёра государственной казны⁵ Его Высочества Короля Англии Эдуарда II. Королева Англии Елизавета I ввела должности ревизоров, контролировавших поступления доходов в королевскую казну⁶. Во Франции в 1320 г. была образована Счётная палата (Суд счетов). В Германии в 1714 г. создана Генеральная палата счетов «General Chamber of Accounts», которая была направлена на проверку счетов государства. После объединения Германии в 1871 г. Генеральная палата счетов получила статус высшего органа государственного аудита, назвавшись в 1950 г. «Bundesrechnungshofin» (Счетная палата)⁷. Счетная палата Люксембурга «Chambre des Comptes» была сформирована в 1840 г. Королевским Указом как самостоятельное учреждение. Она осуществляла контроль над всеми финансовыми операциями государства и имела полномочия принимать решения в отказе от некоторых государственных расходов. В Португалии в 1849 г. был образован Трибунал Счетов «Tribunal de Contas», в полномочии которого входило осуществление предварительного и последующего контроля. В Японии в 1880 г. было создано контрольно-ревизионное управление, которое стало независимым от Кабинета министров при установлении более тесной связи с парламентом. Контрольно-ревизионное управление, будучи внешним контролирующим органом, было наделено конституционным статусом независимости от законодательной, исполнительной и судебной власти государства⁸. В 1878 г. в Канаде был учрежден пост Генерального ревизора.

Таким образом, в прошедшее столетие система и структура органов, осуществляющих государственный финансовый контроль, многократно менялись. Это утверждение справедливо для большинства европейских стран, для СССР и государств постсоветского периода. Например, в советский период эти органы назвались: Комиссия партконтроля при Центральном Комитете ВКПБ, Комитет народного контроля СССР, Комиссия совконтроля при СНК СССР, Контрольная палата СССР.

Государственный финансовый контроль на территории Таджикистана и других, издавна существующих стран Средней Азии возник и развивался вместе со становлением и развитием государства и государственных отношений, с переходом общества к оседлому образу жизни и развитием земледелия⁹. Государство, возникнув и найдя политико-юридическую опору, начинает свою деятельность с установления налогов и налогообложения населения, формирования государственной казны, а здесь контроль является абсолютно необходимым.

Таким образом, установление обязательных налогов и сборов было напрямую связано с обеспечением деятельности государства как такового. В свою очередь, все налоговые отношения и поступления должны были тщательно контролироваться. Источники сообщают, что в Центральной Азии государственный финансовый контроль возник еще при Каянидах – первом государственном образовании на древней таджикской земле. Здесь были созданы два финансовых органа – Диван Бoж (министерство налогов) и Диван Хазина (министерство хранилищ и расходов). Эти министерства осуществляли контроль за сбором налогов и руководили лицами, ответственными за взимание платежей с населения. С возникновением Ахеменидского государства в нем начала формироваться более разветвленная структура органов власти и должностных лиц, которые осуществляли государственный финансовый контроль за сбором налогов и были ответственны за эту процедуру.

Первые специальные финансово-контрольные учреждения на территории Центральной Азии возникли в VI–IV вв. до н. э. – с формированием Ахеменидского государства¹⁰. Государственный финансовый контроль при империи Ахеменидов, которая включала в себя огромные территории Востока, реализовывался многими должностными лицами, но при этом существовали и отдельные ведомства, специализирующиеся на ведении учета, производстве контрольных мероприятий, регулировании государственных финансовых отношений и иных аспектах этого многогранного финансово-правового явления.

При Ахеменидском государстве управлением и контролем за государственными финансами занимался главный министр Вазрака Фармoдора. Шохoмордабир являлся министром финансов государства, ганджхoмордабир – главой казны, а кoдохомордабир – министром, ответственным за контроль доходов государства¹¹. В Ахеменидском государстве существовало несколько ведомств и министерств, устанавливающих и контролирующих государственные финансовые отношения. В этой сфере соблюдался четкий порядок, была разработана и применялась своя система учета и отчетности. Итак, на территории исторического Таджикистана до и в период существования Арабского халифата продолжала успешно действовать система государственного финансового контроля.

Самобытными, заслуживающими внимание периодами развития государственного финансового контроля в Таджикистане считаются периоды возникновения национального государства таджикского народа в составе Туркестанской ACCP (1918–1924 гг.), а затем в составе Бухарской Народной Советской Республики (1920–1924 гг.), Таджикской АCCР (1924–1929 гг.), Таджикской CCP (1929–1991 гг.) и Республики Таджикистан (1991–2017 гг.).

После Октябрьской революции 1917 г. в России и Сентябрьской революции 1920 г. в Бухаре до произошедшего после национально-территориального размежевания нынешняя территория Таджикистана входила в различные государственные образования. Так, северные районы Таджикистана (сегодня – Согдийская область) и Восточный Памир входили в Туркестанское генерал-губернаторство и составляли непосредственную часть России¹².

Возникновение государственного финансового контроля советского образца характеризовалось официальным закреплением его в Конституции РСФСР 1918 г. Утверждение бюджета РСФСР и установление общегосударственных налогов осуществлялись Всероссийским съездом Советов и Всероссийским Центральным Исполнительным Комитетом. На конституционном уровне были разделены функции по управлению финансово-бюджетными средствами в части их формирования и контроля за использованием государственного бюджета. С развитием нового института государственного финансового контроля Центральная Контрольная Коллегия вместе со своими контрольными полномочиями по осуществлению всеобъемлющего социалистического контроля 2 мая 1918 г. постановлением ВЦИК и СНК была преобразована в Народный комиссариат государственного контроля (НКГК), а 15 мая 1918 г. в Туркестанской АССР был образован Центральный государственный контроль¹³. На Народный комиссариат государственного контроля было возложено руководство контрольной деятельностью. В его задачи входили проверка исполнения государственного бюджета и наблюдение за состоянием государственного хозяйства. Также Комиссариату предоставлялись широкие полномочия по производству предварительных и фактических ревизий. Однако следует заметить, что уже в 1919 г. становится очевидным исключительно формальный характер работы НКГК, осуществляемой преимущественно дореволюционными чиновниками. Они не обобщали поступающий к ним фактический материал и не разрабатывали соответствующих методов устранения различных упущений деятельности. Их профессиональная небрежность приводила к стагнации в развитии успешной и эффективной государственной контрольно-ревизионной деятельности.

C принятием Декрета 9 апреля 1919 г. «О государственном контроле»¹⁴ начался новый этап развития государственного финансового контроля советского времени, который продолжился вплоть до начала 1923 г.

Возникновение и развитие государственного финансового контроля в двух вышеупомянутых государственных образованиях заложили основу современного государственного финансового контроля Республики Таджикистан. Что же касается его нормативного закрепления, то первыми официальными законодательными актами, регламентировавшими деятельность государственного финансового контроля в современном Таджикистане, стали Конституция (Основной Закон) Таджикской ССР 1929 г. и Закон Республики Таджикистан от 2 декабря 2002 г. «О государственном финансовом контроле в Республике Таджикистан»¹⁵.

Активное развитие государственного финансового контроля приходится на 1924 г., оно связано с зарождением контроля нового (советского) образца. Финансовый контроль получил конституционное закрепление в Конституции CCCP 1924 г., Конституции УзССР 1927 г., Конституции ТаджССР 1929 г. и Конституции ТаджССР 1937 г. Примечательно, что на конституционном уровне функции по управлению финансово-бюджетными средствами страны в части их распределения и контроля за их использованием были разделены.

Все вышеперечисленные конституции, закрепляя правовые основы государственного финансового контроля, стали той базой, которая прямо способствовала развитию эффективного и сбалансированного законодательства Таджикистана о государственном финансовом контроле. В этих конституциях большое внимание уделялось бюджетному праву, в частности бюджетному контролю. Например, вопросам бюджетного контроля был посвящен пункт «л» ст. 1 Конституции CCCP, определявшей права Союза в лице его верховных органов власти на утверждение единого государственного бюджета CCCP, в состав которого входили: а) союзный бюджет; б) государственные бюджеты союзных республик. Следует отметить, что в данной законодательной системе, направленной на регулирование государственной финансовой деятельности в ТаджАССР, первостепенное и определяющее значение имела Конституция CCCP 1936 г., которая давала право депутатам Верховного Совета CCCP направлять запрос как Правительству CCCP, так и отдельным министрам. Более того, в Конституцию CCCP были включены четкие случаи, требовавшие подтверждения и утверждения Верховного Совета CCCP. Конституция ТаджCCP 1937 г. предполагала возможность создания специальной бюджетной комиссии, более того она расширяла функции бюджетного контроля Верховного Совета ТаджCCP.

На этом этапе получил развитие ведомственный и межведомственный государственный финансовый контроль. Значительно усилилась роль высшего органа государственной власти – Верховного Совета – в осуществлении бюджетного контроля. В Конституции получил закрепление принцип прозрачности (открытости) бюджета. Так, в соответствии со ст. 86 и ст. 88 Конституции Таджикской CCP 1937 г. бюджет республики и отчет о его исполнении, утвержденные Верховным Советом Таджикской CCP, должны были публиковаться для всеобщего сведения. Так были заложены основы общественного финансового контроля. Ст. 87 Конституции Таджикской CCP определяла, что Верховный Совет Таджикской CCP избирает бюджетную комиссию, которая докладывает ему свое заключение по государственному бюджету Таджикской CCP. В соответствии со ст. 53 Конституции ТaджCCP 1937 г. депутаты Верховного Совета ТaджCCP были наделены правом направления запроса как Правительству ТaджCCP, так и отдельному министру, при этом адресат обязан был дать ответ в письменной форме в трехдневный срок¹⁶. Парламентский запрос мог касаться и вопросов исполнения государственного бюджета.

Знаменательным событием в правовом регулировании государственного финансового контроля в рассматриваемый период стало принятие Постановления СНК CCCP от 15 апреля 1936 г. «О внутриведомственном финансовом контроле и документальной ревизии учреждений, предприятий, хозяйственных организаций и строительств»¹⁷. В этом же правительственном акте были определены задачи документальной ревизии: проверка законности операций, соблюдения финансовой и сметной дисциплины; борьба с расхищением социалистической собственности, выявление случаев хищений и незаконного расходования средств и материалов; проверка правильности ведения бухгалтерского учета, правильности заполнения и достоверности документов, закрепляющих и подтверждающих отдельные операции, и соответствия законности произведенных бухгалтерских записей; проверка правильности материального учета складского хозяйства.

Важным изменением с принятием новой Конституции стало конституционное закрепление принципа прозрачности (открытости) бюджета. Так, согласно ст. 86 и ст. 88 Конституции Таджикской CCP 1937 г. бюджет республики и отчет о его исполнении, утвержденные Верховным Советом Таджикской CCP, должны были публиковаться для всеобщего сведения¹⁸. Данная норма стала фундаментом для правового закрепления общественного финансового контроля за использованием государственного бюджета.

Новый этап развития государственного финансового контроля в Таджикистане приходится на 1934–1940 гг. В этот период были созданы Комиссия партийного контроля при ЦК ВКП и Комиссия советского контроля при СНК¹⁹. Они осуществляли контроль за расходованием средств, материальных ценностей, а также за состоянием бухгалтерских отчетов и документов. По мнению Ф. М. Расулова, одним из серьезнейших недостатков в контрольной деятельности этих лет стало изъятие из ведения Наркомата таких важных функций, как координация контрольной деятельности многочисленных органов межотраслевой компетенции (инспекций, управлений, комитетов)²⁰ и ограничение участия трудящихся в работе органов государственного финансового контроля.

В соответствии с Указом Президиума Верховного Совета CCCP от 6 сентября 1940 г. «О реорганизации Комиссии советского контроля и об образовании союзно-республиканского Народного комиссариата государственного контроля»²¹ 23 января 1941 г. был организован союзно-республиканский Народный комиссариат государственного контроля Таджикской CCP. На этот Комиссариат возлагалась задача осуществления государственного финансового контроля над учетом и расходованием государственных средств и материальных ценностей, находящихся в распоряжении государственных предприятий, кооперативных и других общественных организаций, учреждений и предприятий²². С 1941 г. учредились должности старших ревизоров и ревизоров при Наркомате госконтроля Таджикской CCP. Основной задачей, стоявшей перед работниками Госконтроля в годы Великой Отечественной войны, было осуществление контроля за выполнением решений Правительства, связанных с обороной страны. После войны деятельность Госконтроля была сконцентрирована на восстановлении и развитии народного хозяйства и экономики.

После создания союзно-республиканского Народного комиссариата государственного контроля Таджикской CCP в 1956 г. были образованы контрольно-ревизионные управления (КРУ) и в министерствах финансов союзных республик. Новый республиканский орган государственного финансового контроля осуществлял контроль за эффективным и целевым использованием государственных бюджетных средств, правильным и экономным расходованием бюджетных и собственных средств учреждениями, предприятиями и организациями республиканского и местного подчинения. В послевоенные годы права союзных республик были расширены, в частности, в хозяйственном строительстве, а также в сфере контроля за исполнением государственного бюджета.

В системе государственного финансового контроля Таджикистана большую роль играл Комитет народного контроля (КНК), который относился к общественному виду деятельности. Его функции подробно регламентировались Законом от 30 ноября 1979 г. «О народном контроле в CCCP»²³. Так, КНК предоставлялись следующие права: давать указания об устранении недостатков и нарушений в выполнении постановлений партии и правительства; приостанавливать незаконные распоряжения и действия; привлекать виновных к ответственности; налагать дисциплинарные взыскания; отстранять лиц от занимаемых постов, направлять материалы о выявленных нарушениях в органы прокуратуры для привлечения виновных к уголовной ответственности; производить денежные удержания с должностных лиц, причинивших материальный ущерб государству, кооперативным и общественным организациям.

Основные направления деятельности народного контроля были конкретизированы в Конституции Таджикистана 1978 г.²⁴ На конституционном уровне был введен дополнительный субъект финансово-контрольной деятельности – орган народного контроля, сочетающий в себе государственный контроль с общественным контролем трудящихся на предприятиях, в колхозах, учреждениях и организациях (ст. 83 Конституции ТаджССР). В свою очередь, органы народного контроля, образуя единую систему с четкой иерархией по вертикали, стали одними из наиболее авторитетных органов в системе контрольной деятельности²⁵. Положения Конституции Таджикской ССР 1978 г. впервые придавали деятельности органов народного контроля официальный, законный характер. Данные органы могли выявлять случаи нарушения законов, давать им правовую и фактологическую оценку и привлекать к ответственности нарушителей, т. е. обеспечивать поддержание законности в стране на своем уровне и в меру дарованной им компетенции.

На пятой сессии Верховного Совета CCCP 16 мая 1991 г. был принят Закон о Контрольной палате CCCP²⁶. В соответствии с ним Контрольная палата CCCP получала право контроля за использованием государственного бюджета во всех без исключения органах государственной власти и управления. Согласно этому Закону Контрольная палата являлась высшим органом финансово-экономического контроля, подотчетным Верховному Совету СCCP. На Контрольную палату возлагался контроль за денежной эмиссией, использованием кредитных и валютных ресурсов исполнительными и распорядительными органами Союза CCP и Государственным банком CCCP, а также контроль за использованием золотого запаса и Алмазного фонда страны с учетом интересов Союза CCP и республик²⁷. Необходимо отметить, что такой перечень функций на ранее действовавшие в стране органы государственного финансового контроля не возлагался. Однако в связи с процессом ликвидации органов государственного управления CCCP в декабре 1991 г. Контрольная палата CCCP была упразднена²⁸.

Преобразования органов государственного финансового контроля в современном Таджикистане начались в 1994 г. Так, согласно Постановлению Правительства Республики Таджикистан Контрольно-ревизионное управление (КРУ) Министерства финансов Республики Таджикистан было преобразовано в Главное государственное ревизионное управление финансового контроля Министерства финансов РТ. Этим же Постановлением было утверждено и Положение о нем. Главное государственное ревизионное управление финансового контроля являлось структурным подразделением Министерства финансов республики, а государственные ревизионные управления финансового контроля на местах – его структурными подразделениями. Они осуществляли контроль за исполнением государственного бюджета Таджикистана министерствами, ведомствами, учреждениями и организациями, исполнительными комитетами областных, городских и районных Советов народных депутатов, другими учреждениями и организациями²⁹. Контрольно-ревизионное управление функционировало более 6 лет.

В целях обеспечения эффективного государственного финансового контроля за использованием государственных финансовых ресурсов и государственного имущества Указом Президента РТ от 30 мая 2001 г. № 590 КРУ было преобразовано в Комитет государственного финансового контроля РТ³⁰. В декабря 2002 г. был принят Закон РТ от 2 декабря 2002 г. № 66 «О государственном финансовом контроле в Республике Таджикистан»³¹, который регулировал деятельность в данной области.

В советском и постсоветском Таджикистане функционировали различные органы, осуществлявшие государственный финансовый контроль: Комиссия партконтроля, партийный народный комиссариат, Комитет народного контроля СССР, Контрольная палата СССР, Контрольно-ревизионное управление. Специального же органа, исполнявшего такой контроль и руководящего подчиненными ему упреждениями и их действиями в сфере финансового контроля, не существовало. Результатом этого было включение всех контрольно-ревизионных структур в систему правоприменительных органов, так что они не могли обособленно оценивать эффективность исполнения государственного бюджета самой исполнительной властью, которая была ответственна за продуманную и финансово грамотную политику ведения бюджета. Сложившаяся ситуация ставила исполнительную власть перед обязанностью контролировать саму себя, что, естественно, влияло на достоверность проверочных сведений и отчетностей и действовало отрицательно на результативность проводимого финансового контроля.

Самое мощное и интенсивное развитие государственного финансового контроля в Таджикистане наблюдалось после приобретения страной государственной независимости. Декларация о суверенитете Таджикистана от 24 августа 1990 г. была принята на второй сессии Верховного Совета республики двенадцатого созыва 9 сентября 1991 г.³² В новой Конституции РТ 1994 г. в ст. 1 констатировалось, что Республика Таджикистан является суверенным, демократическим, правовым, светским и унитарным государством³³. В таком статусе государство и начало проводить реформы, которые затронули практически все сферы государственного управления, в том числе и государственной финансовой политики.

Исторические факты. Первый орган государственного финансового контроля был образован на основания Постановления Совета Министров Таджикской ССР от 13 августа 1963 г. № 348³⁴ и назывался Контрольно-ревизионным управлением при Министерстве финансов Таджикской ССР. Данное управление просуществовало и после приобретения РТ независимости вплоть до 1994 г. Перемены в экономической политике Таджикистана повлекли за собой изменения и в системе государственного финансового контроля. В 2007 г. на основании Указа Президента РТ от 10 января 2007 г. № 143 «Об Агентстве по государственному финансовому контролю и борьбе с коррупцией Республики Таджикистан»³⁵ было создано Агентство по государственному финансовому контролю и борьбе с коррупцией РТ, а 20 марта 2008 г. Парламент страны принял Закон, закрепляющий статус данного Агентства, в тексте которого перечислялись его непосредственные функции, – Закон РТ от 20 марта 2008 г. № 374 «Об Агентстве по государственному финансовому контролю и борьбе с коррупцией Республики Таджикистан»³⁶. В 2011 г. на основании Указа Президента Республики Таджикистан³⁷ был образован новый Высший государственный финансовый контрольный орган – Счетная палата РТ.

Изучение истории развития государственного финансового контроля в Таджикистане показывает, что наличие первых элементов данного института прослеживается уже в древней истории таджикского народа – в государствах Каянидов и Ахеменидов. Последующая эволюция этого института продолжалась в таких советских государственных образованиях, как Туркестанская АССР и БНСР, Таджикская автономная республика в составе Узбекской ССР и, наконец, в Таджикской Советской Социалистической Республике.

Государственный финансовый контроль в Таджикистане претерпел долгий эволюционный путь. В целом период развития государственного финансового контроля в Таджикистане охватывает весь ХХ век, что свидетельствует о историческом значении данного института. Он характеризовался созданием некоторого числа субъектов: начиная с учреждением союзно-республиканского Народного комиссариата государственного контроля Таджикской CCP и заканчивая Счетной палатой РТ.

В современном независимом Таджикистане развитие государственного финансового контроля прошло пять этапов.

Первый этап – с 1941 по 1994 г. В эти годы был учрежден союзно-республиканский Народный комиссариат государственного контроля Таджикской CCP, образовано Контрольно-ревизионное управление при Министерстве финансов республики. В 1978 г. была принята Конституция (Основной Закон) ТаджССР, Закон «О народном контроле в CCCP» и Закон «О Контрольной палате CCCP». В Конституции Таджикистана 1978 г. впервые говорилось об органах народного контроля как о дополнительном субъекте финансово-контрольной деятельности, сочетающем в себе государственный контроль с общественным контролем лиц, трудящихся на предприятиях, в колхозах, учреждениях и организациях (ст. 83 Конституции ТаджССР).

Контрольная палата CCCP получила право контроля за использованием государственного бюджета во всех без исключения органах государственной власти и управления. По сути этот орган являлся высшим органом государственного финансового контроля в стране, подотчётный Верховному Совету СCCP и действующий под его непосредственным руководством.

Второй этап – с 1994 по 2002 г. Этот период характеризуется расширением полномочий Контрольно-ревизионного управления (КРУ) и принятием Закона от 2 декабря 2002 г. «О государственном финансовом контроле в Республике Таджикистан». Главной задачей КРУ стало осуществление прямого и непосредственного государственного финансового контроля за целесообразным расходованием средств государственного бюджета.

Третий этап – с 2002 до 2007 г. Это время с момента начала функционирования Агентства по государственному финансовому контролю и борьбе с коррупцией РТ до образования Счетной палаты РТ. Начиная с 2002 г. этот период был ознаменован событием, которое имеет большое значение для дальнейшего развития государственного финансового контроля в современном Таджикистане: был принят Закон РТ от 21 июля 2010 г. № 626 «О финансовом управлении и внутреннем контроле в государственном секторе»³⁸. Органы государственного финансового контроля получили новые законодательно закрепленные государственные полномочия по осуществлению государственного контроля за использованием государственных средств и государственного имущества. Принятие данного Закона совместно с предшествующим этому образованием вышеназванных органов указывает на расширение полномочий контрольных органов и наделение их реальным функционалом для решения вопросов, связанных с расточительством государственного бюджета.

Четвертый этап – с 2007 до 2011 г. Этот период знаменуется образованием Счетной палаты Республики Таджикистан как высшего органа государственного финансового контроля в РТ и принятием ряда ключевых законов, в том числе: Закона РТ «О Счётной палате Республики Таджикистан»; Закона РТ «Об Агентстве по государственному финансовому контролю и борьбе с коррупцией в Республике Таджикистан»; Закона РТ от 28 июня 2011 г. № 723 «О государственных финансах Республики Таджикистан»; Закона РТ от 18 июня 2008 г. № 396 «О казначействе»; Закона РТ от 21 июля 2010 г. № 631 «О внутреннем аудите в государственном секторе», а также ежегодные законы РТ «О государственном бюджете Республики Таджикистан».

Определяющую роль в процессе государственного контроля играет деятельность Счетной палаты РТ в осуществлении непосредственного надзора за целевым использованием средств государственного бюджета. По этой причине предпоследний исторический период становления государственного финансового контроля в Республике Таджикистан необходимо отсчитывать с 2011 г. Этому этапу свойственно формирование государственного финансового контроля в зависимости от вида и характеристики контролируемых объектов: бюджетный контроль, налоговый контроль, валютный контроль и др. В соответствии со ст. 1 Закона РТ «О Счётной палате Республики Таджикистан» Счётная палата РТ – высший орган финансового контроля. Важно подчеркнуть, что до принятия указанного Закона в Таджикистане Агентство по государственному финансовому контролю и борьбе с коррупцией РТ являлось главным уполномоченным органом государственного финансового контроля, осуществляющего государственный финансовый контроль за использованием государственных бюджетных средств, а также государственного имущества. Перечисленные в данном Законе направления деятельности Счетной палаты дают все разумные основания полагать, что рассматриваемый орган становится высшим органом государственного финансового контроля и обладает чрезвычайно широким кругом финансово-контрольных полномочий.

Пятый, последний этап – с 2011 г. по настоящее время. Здесь следует обратить пристальное внимание на правовое регулирование отношений в этой области, непосредственно касающееся деятельности органов, осуществляющих государственный финансовый контроль на основных этапах его возникновения и развития. Грамотное и упорядоченное правовое регулирование данной области обладает высокой значимостью для Таджикистана как одно из важнейших направлений, определяемых для целей повышения экономико-правового уровня развития страны. Система государственного финансового контроля в процессе своего развития постоянно изменялась. И можно сказать, что современная система государственного финансового контроля РТ до сих пор формируется, хотя начало этому процессу было положено давно.

Таким образом, проведенный анализ основных пяти этапов развития государственного финансового контроля в Таджикистане показал, что виды и источники государственного финансового контроля были достаточно разнообразными: государственный, партийный, общественный. На каждом из этих этапов накоплен богатейший эмпирический материал, необходимый для анализа и экспертной оценки государственно-управленческих форм контроля с современных позиций теории и практики таджикского права. Изучение обозначенных выше этапов представляет интерес и в русле сегодняшнего финансового права и с позиций теории финансовой науки.

Современный период развития государственного финансового контроля в Республике Таджикистан характеризуется тем, что полного и устраняющего все правовые пробелы законодательного урегулирования не имеется до сих пор, что весьма осложняет решение многих проблем в этой сфере и создает благодатную почву для возникновения различных правовых коллизий.

Можно сказать, что самое интенсивное развитие государственного финансового контроля в Таджикистане пришлось в основном на начало XX в. и продолжалось до конца XX в.: начиная с учреждения союзно-республиканского Народного комиссариата государственного контроля Таджикской CCP, а затем Контрольно-ревизионного управления при Министерстве финансов Таджикской ССР и заканчивая Счетной палатой РТ. В перечень их основных задач входило и входит проведение ревизий, проверка расходов государственного бюджета и целесообразности осуществленных трат. Можно утверждать, что система государственного финансового контроля в современном Таджикистане находится на стадии устойчивого становления и закрепления в правовом поле страны. Для ускорения этого процесса необходима соответствующая корректная и детально регламентирующая все ключевые моменты правовая база.

§ 2. Современный этап развития института государственного финансового контроля в системе финансового права Таджикистана

Государственный финансовый контроль – одна из основополагающих функций любого государства, она реализуется государственными органами с соответствующей, четко обозначенной компетенцией. На сегодняшний день государственный финансовый контроль служит важнейшим средством обеспечения законности и рациональности использования государственных ресурсов. Его основная цель – это контроль за эффективным, целевым, экономичным и рациональным использованием государственных бюджетных средств. Именно бюджетная сфера представляет собой наиболее значимый объект контроля с позиции соблюдения финансовой дисциплины участниками бюджетных отношений.

Концепция системы государственного финансового контроля отвечает требованиям и вызовам современного экономического развития Таджикистана, однако процесс ее окончательного формирования еще не завершился. Более того, сегодня наблюдается активный научный поиск наиболее оптимальных подходов к созданию целостной и эффективной организационно-правовой основы для функционирования системы государственного финансового контроля. В национальной правовой доктрине и законодательстве страны пока отсутствует понятие «государственный финансовый контроль в сфере бюджетных отношений». Проблемы, касающиеся разработки категориального аппарата сферы бюджетных отношений, в частности процедур контроля и надзора за расходованием средств, имеют большое значение для дальнейшего развития науки финансового права Республики Таджикистан.

Следует заметить, что на подобную проблему обращают внимание также ученые других государств. По мнению украинского профессора Т. А. Коломоец, «…отсутствие единого базового законодательного документа, непосредственно посвященного контролю в государственном управлении, обуславливает недооценку уникального комплексного потенциала контроля, его ошибочное отождествление со смежными правовыми понятиями»³⁹.

Понятие и проблемы, связанные с осуществлением государственного финансового контроля в бюджетной сфере, активно обсуждаются не только в среде государственной элиты стран СНГ, но и ученым сообществом иных государств. Государственный финансовый контроль в сфере бюджетных отношений в некоторых зарубежных странах трактуется очень широко и имеет многогранное значение. Это: Испания и Франция, Болгария и Польша, Марокко и Тунис, Канада и другие. Важно отметить, что обычно государственный финансовый контроль в бюджетной сфере рассматривается как ключевой элемент демократического политического режима⁴⁰. Вместе с тем ученые обращают внимание на то обстоятельство, что в зарубежной, в частности европейской, правовой доктрине, термин «государственный контроль» используется для обозначения «экономических полномочий и приоритетов государства»⁴¹. Чаще всего речь идет о полномочиях в отношении имущественных объектов, которые находятся в полной или частичной собственности государства.

В работах И. Б. Лагутина приводится пример болгарских правоведов, которые определяют категорию финансового контроля прежде всего как «контроль за законностью и целесообразностью действий по осуществлению процесса собирания, распределения и использования государственных денежных средств»⁴².

Прежде чем рассматривать современные подходы к правовому пониманию сущности, значения и место института государственного финансового контроля в сфере бюджетных отношений в системе финансового права России и Таджикистана, необходимо дать четкое и однозначное определение двум ключевым понятиям: «бюджетная сфера» и «финансовый контроль».

Бюджетная сфера. В бюджетном праве Республики Таджикистан отсутствуют доктринальные определения категории «бюджетная сфера». В трудах таджикских ученых-правоведов это понятие употребляется исключительно редко, но во всей совокупности законодательных актов республики иногда встречается использование одновременно двух категорий: «бюджетная сфера» и «финансовая сфера». Например, в Законе Республики Таджикистан от 19.03.2013 г. № 946 «О государственных финансах Республики Таджикистан»⁴³ компетенция высшего представительного и законодательного органа Таджикистана закрепляется в формулировке: «другие полномочия, определяемые настоящим Законом, законодательством Республики Таджикистан, а также другими нормативными правовыми актами Республики Таджикистан, в финансовой и бюджетной сферах» (п. 6 ст. 26). Термин «бюджетная сфера» в данном акте самостоятельно не используется.

Также эти два понятия употребляются в Законе Республики Таджикистан от 5 августа 2009 г. № 549 «Об органах самоуправления поселков и сел»⁴⁴, в частности в ст. 21, которая дает четкое определение полномочий председателя Джамоата в сфере экономики, бюджета и финансов. Однако, как уже упоминалось ранее, ни в одном законодательном акте не раскрываются понятия бюджетной и финансовой сферы.

Интересен опыт российской правовой системы⁴⁵. Учеными России предпринимались попытки сформулировать понятие «бюджетная сфера». Так, с точки зрения Н. И. Химичевой, «бюджетная сфера – это совокупность общественных отношений, возникающих в связи с образованием и использованием денежных фондов, сосредоточенных в государственных и местных бюджетах»⁴⁶.

На наш взгляд, бюджетная сфера – это совокупность общественных отношений, которые регулируются специальными нормативными актами Республики Таджикистан, в частности следующими Законами РТ:

– «О государственных финансах Республики Таджикистан»⁴⁷;

– «О государственном финансовом контроле в Республике Таджикистан»⁴⁸;

– «Об органах самоуправления поселков и сел»⁴⁹.

На основании изложенного предлагаем закрепить в Законе РТ «О государственных финансах Республики Таджикистан» понятие бюджетной сферы в следующей формулировке: «Бюджетная сфера – это совокупность общественных отношений, возникающих в рамках бюджетного процесса на всех его стадиях: от составления проектов государственного и местного бюджета, бюджета государственного целевого фонда, их рассмотрения, утверждения и исполнения до составления и утверждения отчетов, а также контроль по их исполнению участниками бюджетного процесса в рамках предоставленных им бюджетных полномочий».

Государственный финансовый контроль. Понятию «государственный финансовый контроль» уделено гораздо больше внимания как в научной доктрине, так и в законодательстве Республики Таджикистан.

Весомый вклад в разработку категориального аппарата и теоретических проблем государственного финансового контроля в сфере бюджетных отношений внесла профессор Е. Ю. Грачева. Положения, сформулированные Е. Ю. Грачевой в докторской диссертации, монографии и иных исследовательских трудах⁵⁰, получили свое отражение и развитие в концепции государственного финансового контроля, преобладающей как в науке российского финансового права, так и в финансовом праве Таджикистана.

В современной теории российского финансового права финансовый контроль представляет собой один из важнейших правовых институтов⁵¹. Согласно широко распространенной концепции под финансовым контролем понимается «регламентированная нормами права деятельность государственных, муниципальных, общественных органов и организаций, иных субъектов по проверке соблюдения законности всеми субъектами в процессе осуществления финансовой деятельности для достижения в обществе социально значимых целей и задач»⁵².

В современной юридической науке понятие государственного финансового контроля традиционно рассматривается с двух позиций – правовой (как один из элементов понятийно-категориального аппарата) и экономической (как одна из основных и абсолютно необходимых функций государства и его компетентных органов). Стоит отметить, что в российской юридической доктрине, в отличие от правовой науки Таджикистана, институт государственного финансового контроля уже достаточно хорошо изучен, анализ точек зрения ученых, группировка их мнений, касающихся категории государственного финансового контроля, в юридической литературе приводились неоднократно⁵³.

Так, И. Б. Лагутин отмечает, что «категория “финансовый контроль” существует как в экономической, так и в юридической науке достаточно давно»⁵⁴. Этот термин непосредственно связан с понятием «финансы». Рациональное объяснение юридической и экономической сущности понятия «финансы» представлено в рассуждениях одного из виднейших представителей дореволюционной школы российского финансового права В. А. Лебедева, согласно которым финансы представляют собой не только государственные доходы или денежные средства, но и все материальные и личные средства, которые государственная и общественная власть имеет в своем распоряжении для удовлетворении потребностей общества⁵⁵.

В свою очередь, Е. Н. Кондрат⁵⁶ констатирует, что термин «финансы» в современной юридической науке чаще всего трактуется именно как экономическая категория. Согласно его мнению, углубление в юридический аспект данного понятия может вызвать двузначную трактовку, что мешает установить его четкую смысловую составляющую. Представляется очевидным, что финансы для государства – это прежде всего материально-денежные средства, благодаря которым формируется бюджет государства. Процесс формирования, как и процессы распределения и использования бюджетных средств, выполняется органами государственного управления, местными органами государственной власти, уполномоченным государственным органом в области государственного финансового контроля. Эти процессы регулируются на основании законов и подзаконных актов. Профессор Е. Ю. Грачева связывает финансы с функционированием общественных экономических отношений. По ее мнению, они являются «экономическим инструментом распределения валового внутреннего продукта и национального дохода»⁵⁷. Таким образом, финансы выступают средством контроля за производством и распределением материальных благ, а также средством стимулирования развития государства и общества в нужном в данный период времени направлении.

В таджикском языке генезис понятия «финансы» тоже связан с определением «имущество» и имеет богатую этиологическую историю. В современной терминологии финансы применяются в универсальном значении при обозначении всех отношений в сфере доходов и расходов государства. Так, в таджикском законодательстве, в частности в Законе РТ от 28 июня 2011 г. № 723 «О государственных финансах Республики Таджикистан»⁵⁸, приводится определение государственных финансов, под которыми подразумевается совокупность денежных отношений, связанных с формированием, распределением и использованием фондов аккумулируемых денежных средств и других финансовых ресурсов через республиканский и местные бюджеты, а также государственные целевые фонды, используемые для выполнения возложенных задач (функций) органами государственной власти и государственного управления, местными органами государственной власти и органами самоуправления поселков и сел (ст. 2).

В контексте вышесказанных рассуждений представляется, что понятие «финансы» – это отдельные вопросы, изучаемые финансово-экономической наукой.